来源_智奥财务 发布日期:2024年01月13日
未按规定计提固定资产折旧如何处理
2008年10月30日，国家税务总局发布《》（国税函[2008]875号，以下简称875号文），对涉及企业所得税收入确认的若干问题作出具体规定。本文仅对875号文中关于销售商品收入确认的税务规则进行解读。 一、销售商品收入确认的税务原则 875号文规定，除《》及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认必须遵守权责发生制原则和实质重于形式原则。权责发生制原则早已被写进《》中，但实质重于形式的税务处理原则则是第一次在税务文件中提出，这也是与会计准则协调的明确信号。实质重于形式要求企业按照交易或事项的经济实质而非法律形式进行会计确认、计量和报告。企业发生的交易或事项在多数情况下其经济实质和法律形式是一致的，但也存在特殊情况。如签订了售后回购协议的商品销售，虽然从法律形式上看实现了收入，但由于签订了售后回购协议，即使已将商品已交付给供货方，实际上并没有将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，故未满足收入确认的各项条件，不应确认销售收入。875号文也明确此类售后回购可作为融资行为，确认有关负债。税法对收入的确认和会计上对收入的确认基本趋同，减少了会计同税收差异的协调成本，对纳税人是重大利好。 二、销售商品收入确认的税务条件 875号文规定，确认企业销售商品收入必须同时满足下列4个条件，这4个条件的确立既设定了税法上合理的收入确认标准，也实现了与《企业会计准则》的有效对接。 条件1. 商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方 判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，应当关注交易的实质而不是形式，同时还要考虑所有权凭证的转移或实物的交付。如果与商品所有权有关的任何损失均不需销货方承担，且与商品所有权有关的任何经济利益也不归销货方所有，就意味着商品所有权相关的主要风险和报酬转移给了购货方。主要风险和报酬是否转移通常需区分以下三种情况进行判断。 情况1：转移商品所有权凭证或交付实物后，商品所有权上的所有风险和报酬随之转移，如商品零售、预收款销售商品、订货销售商品、托收承付方式销售商品等。预收款销售商品时，销售方直到收到最后一笔款项才将商品交付购货方，表明商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项时才转移给购货方，企业应在发出商品时确认收入，在此之前预收的贷款应确认为负债。订货销售时，企业应在发出商品并符合收入确认条件时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。采用托收承付方式销售商品的，只有在办妥托收手续时，才表明商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方，此时方可确认收入。 情况2：转移商品所有权凭证或交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，企业只保留商品所有权上的次要风险和报酬，如交款提货方式销售商品、视同买断方式委托代销商品等。在这种情况下，应视同商品所有权上的所有风险和报酬已经转移给购货方，并应确认收入。 如淮安公司委托淮阴公司代销商品。代销协议约定，淮阴公司在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与淮安公司无关。这批商品已经发出，货款尚未收到，淮安公司开出的增值税专用发票上注明的增值税额为3 400元。本例中，淮安公司采用视同买断方式委托淮阴公司代销商品。由于协议明确标明受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，因此委托方和受托方之间的代销商品交易，与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别，淮安公司应确认销售收入，并结转相应的成本。 情况3：转移商品所有权凭证或交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移。此时不能确认销售收入。此种情况主要包括：一是企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同或协议要求而被退货，又未根据正常的保证条款予以弥补。二是企业销售商品的收入是否能够取得，取决于购买方是否已将商品销售出去，如采用支付手续费方式委托代销商品、售后回购等。三是企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且安装或检验工作是销售合同或协议的重要组成部分。如销售电梯。电梯安装调试通常是电梯销售合同的重要组成部分，在安装或检验过程中可能会发生一些不确定因素，影响销售收入的实现，因此，实物的交付并不表明商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，不能确认收入。四是销售合同或协议中规定了买方由于特定原因有权退货的条款，且企业又不能确定退货的可能性。 条件2. 企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制 该条件下商品所有权上的主要风险和报酬已转移给购货方，应在发出商品时确认收入。如淮安公司属于房地产开发商，将住宅小区销售给客户后，接受客户委托代售住宅小区商品房并管理住宅小区物业。淮安公司接受客户委托代售住宅小区商品房并管理住宅小区物业，是与住宅小区销售无关的另一项提供劳务的交易。淮安公司虽然仍对住宅小区进行管理，但这种管理与住宅小区的所有权无关，因为住宅小区的所有权属于客户。 条件3. 收入的金额能可靠地计量 该条件是指收入的金额能合理地估计。如果收入的金额不能合理估计就无法确认收入。企业在销售商品时，商品销售价格通常已经确定。但由于销售商品过程中某些不确定因素的影响，也可能存在商品销售价格发生变动的情况。在这种情况下，新的商品销售价格未确定前通常不应确认销售商品收入。企业应按从购货方已收或应收的合同或协议价款确定收入金额。 条件4. 已发生或将发生的销售方的成本能可靠地核算 通常情况下，销售商品相关的已发生或将发生的成本能合理估计，如库存商品的成本、商品运输费用等。但当销售商品相关的已发生或将发生的成本不能合理估计时，企业不应确认收入，已收到的价款应确认为负债。如淮安公司与淮阴公司签订协议，约定淮安公司生产并向淮阴公司销售一台大型设备。限于自身生产能力不足，淮安公司委托丙公司生产该大型设备的一个主要部件，双方签订协议约定，丙公司生产该主要部件发生的成本经淮安公司认定后，其金额的108％即为淮安公司应支付给丙公司的款项。假定淮安公司本身负责的部件生产任务和丙公司负责的部件生产任务均已完成，并由淮安公司组装后运抵淮阴公司，淮阴公司验收合格后及时付货。但丙公司尚未将由其负责的部件相关的成本资料交付淮安公司认定。本例中，虽然淮安公司已交付设备并收到货款。但该设备相关成本因丙公司资料未送达而不能可靠计量，也不能合理估计。因此，淮安公司收到货款时不应确认为收入。但如果淮安公司基于以往经验能合理估计出该大型设备的成本，仍应认为满足本确认条件。 值得强调的是，销售商品收入确认的税务规则与会计准则最大的区别就在于，875号文不认可会计收入确认的必备条件 相关的经济利益很可能流入企业 ，这在很大程度上与税法不认可稳健原则有关。按照会计准则，相关的经济利益很可能流入企业，是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性，即销售商品价款收回的可能性超过50％。企业在确定销售商品价款收回的可能性时，应结合以前和买方交往的直接经验、政府有关政策、其他方面取得信息等因素进行分析。如果企业根据以前与买方交往的直接经验判断买方信誉较差，或销售时得知买方在另一项交易中发生了巨额亏损，资金周转十分困难，或在出口商品时不能肯定进口企业所在国政府是否允许将款项汇出等，就可能会出现与销售商品相关的经济利益不能流入企业的情况，不应确认收入。但如果税法认可这项带有浓厚职业判断色彩且主观性极强的标准，必然导致国家税收收入失去保障。 三、销售商品收入确认的税务条件的具体应用 为了便于操作，875号文规定符合销售收入确认条件，采取下列商品销售方式的，应按以下规定确认收入实现时间：销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入；销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入；销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品及安装和检验完毕时确认收入，如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入；销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入；销售商品以旧换新的，销售商品应按销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。另外，企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。如企业在销售一桶价值95元的花生油时，同时赠送一瓶价值5元的酱油（为便于分析，不考虑增值税）。虽然赠送的酱油所有权也转移给购买者，但是所得税处理时并不将其当作一项额外的赠送行为，而是看作用95元的公允价值组合销售一桶花生油和一瓶酱油，此时应确认的一桶花生油销售收入为95 95/（95+5）=90.25(元)，一瓶酱油销售收入为95 5/（95+5）=4.75(元)。 四、关于售后回购 875号文规定，采用售后回购方式销售的商品，按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。值得强调的是，875号文认可售后回购方式下回购价格大于原售价的差额作为利息费用，该利息费用应同时遵守《企业所得税法实施条例》规定的利息费用扣除限额及关联交易对债权性投资和权益性投资的比例限定。 [例]清江浦公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。2008年5月1日，清江浦公司与乙公司签订协议，向乙公司销售一批商品，增值税专用发票上注明销售价格为1 000 000元，增值税额170 000元。协议规定，清江浦公司应在9月30日将所售商品购回，回购价为1 100 000元(不含增值税额)。商品已发出，货款已收到。假定该批商品的实际成本为800 000元。除增值税外不考虑其他相关税费且有确凿证据表明该售后回购交易不满足销售商品收入确认条件。清江浦公司的税务处理如下：售出商品时，将取得的银行存款1 170 000元，确认为负债，不得将发出的商品成本结转为销售成本。由于回购价大于原售价，因而应在销售与回购期间内按期计提利息费用，计提的利息费用直接计入当期财务费用。因为此种售后回购本质上属于一种融资交易，回购价大于原价的差额相当于融资费用，因而应在计提时直接计入当期财务费用。5～8月，每月应计提的利息费用为20 000元(100 000／5)。9月30日，清江浦公司购回5月1日销售的商品，增值税专用发票上注明的商品价款1 100 000元，增值税额187 000元，但是不需要按照采购商品进行税务处理，只需要将9月的融资费用20 000元确认为财务费用。如果有确凿证明表明该售后回购交易满足销售商品收入确认条件，该发出商品时，确认销售收入1 000 000元，结转销售成本800 000元。由于回购价大于原售价，9月30日，清江浦公司购回5月1日销售的商品，增值税专用发票上注明的商品价款1 100 000元，增值税额187 000元，需要按照采购商品进行税务处理。 五、关于销售折扣和退回 875号文规定，债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，应按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回，应在发生当期冲减当期销售商品收入。 [例]淮安公司在2008年12月18日向淮阴公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为50 000元，增值税额为8 500元，该批商品成本为26 000元。为及早收回货款，双方约定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30。乙公司在2008年12月27日支付货款。2009年4月5日，该批商品因质量问题被退回，淮安公司当日支付有关款项。假定计算现金折扣时不考虑增值税，销售退回不属于资产负债表日后事项。淮安公司应做如下税务处理：2008年12月18日销售实现时，按销售总价确认收入50 000元，结转销售成本26 000元。在2008年12月27日收到货款时，按销售总价的2％享受现金折扣1 000元(50 000 2％)，实际收款57 500元(58 5001 000)。确认财务费用1 000元。2009年4月5日发生销售退回时，冲减当期销售收入50 000元，转回财务费用1 000元（增加当期应纳税所得额），冲销销售成本26 000元。 责任编辑：冠 新流转税条例主要变化解读
摘要：随着我国经济快速发展，我国汽车保有量也在飞速增长。汽车尾气已成为影响城市空气质量和威胁着城市居民的健康的主要因素，而探析汽车排污税开征的最终目的是保护环境，提高市民生活质量，同时保证中国城市经济的可持续发展。广州作为中国主要城市之一，广州市汽车保有量近几年增速明显。文章就广州目前的汽车保有量、整体城市空气质量和常住居民呼吸道疾病发病率等情况探讨广州拟开征汽车排污税的各项条件，也为我国具同等条件的大型城市开征汽车排污税提供借鉴。 关键词：汽车尾气；汽车排污税；可行性；广州 一、前言 汽车给我们带来生活便利的同时，也给我们带来了污染的空气。随着我国城市汽车数量的飞速增长，汽车尾气对空气的污染逐步成为城市污染的主因。作为我国大型城市之一的广州也不例外，其汽车保有量也在快速增加，截至2010年10月，广州市民用汽车保有量为155万辆，比2009年的125万辆增加了30万辆，同比增长24%。从数据可见，广州的汽车保有量非常大，无论是对广州市的空气质量，还是对广州市民的健康，都会造成负面的严重影响。统计显示，汽车排放污染物（俗称：汽车尾气）的导致广州市空气质量差的分担率达46%，而城市中心区域甚至高达70%。根据 广州社情民意研究中心 在2008年底进行的 2008年广州环境状况公众评价调查 结果显示，广州市民普遍认为 汽车尾气污染 难以控制，也是损害市民健康的主要污染源。更有57.1%的环境专家预期，广州未来三年 汽车尾气污染 排放量将快速增加，空气质量进一步恶化。由此可见，汽车尾气不仅会破坏城市环境，还严重影响了市民的健康。因此，探析广州开征汽车排污税（而不是采用行政手段限制汽车上牌），无论是对治理汽车尾气污染，保护环境与居民健康，还是降低行政手段对经济的扭曲均具有重要意义。 二、广州市开征汽车排污税的可行性分析 （一）理论上的可行性 汽车排污税作为环境税的分支税种，其与环保税的征收理论基础是一致的。现主要有以下四种理论观点。 1. 外部性 理论。 外部性 理论的提出者是剑桥学派领袖，著名经济学家马歇尔，该理论一般用于解释经济生活中的 外部效应 。公共环境是公共产品，而环境污染是 外部负效应（外部不经济） 的典型表现，外部性理论虽然没有直接指出如何通过征收环境保护税来纠正 外部负效应 ，但却为该问题的解决提供了思路和理论支撑。另一位剑桥学派学者，经济学家庇古于1920年发表的著作《福利经济学》，丰富了 外部性 理论并在此基础上提出征税可以有效纠正 外部负效应 。即通过征收与排放污染量相当的税能使 外部负效应 内部化，使社会资源配置更有效率，这就是著名的 庇古税 。 2. 污染者付费原则 理论。经济合作与发展组织（OECD）在《环境管理中的经济手段》中提出了 污染者付费（polluter-pays principle） 原则。早在1972年， 污染者付费（polluter-pays principle） 就已经作为OECD成员国关于经济与环境协调发展的总原则。该原则基于庇古提出的 外部成本内部化 理论，要求污染者负担自己造成的环境污染的相关费用。 3.公共产品理论。该理论认为公共环境是公共产品并具有公共产品的两大特性： 非排他性 和 非竞争性 。因为在公共产品消费问题上，很难从技术上做到将不付费者排除在外或如果将不付费者排除在外时所产生的成本非常高，导致了 免费搭车（即受益但不承担应有的成本） 的现象普遍存在。这就造成了公共环境保护没法由市场自主提供，必须由政府通过税收来纠正。同时公共环境又具有其自身的特点，当环境被污染至一定程度后会产生不可逆性，也就是无法恢复或需要恢复的成本过高，我国很多地区都存在不同程度的环境污染，我们不能走 先发展后治理 的老路，因此在我国开征环境保护税（汽车排污税）刻不容缓。 4.双重红利（Double Dividends）理论。 双重红利 理论是指环境保护税对社会具有两重正的贡献， 第一重红利（贡献） 是开征环境保护税后必然可以约束或纠正破坏环境的行为； 第二重红利（贡献） 是指在税收收入固定的情况下，开征了环境保护税所增加的税收收入可以替换其他扭曲型税种的税收收入，减少政府对扭曲型税种（能对资本、劳动产生负影响的税种）的依赖，尽可能保持税收的中性，从而有利于社会、经济的正常发展。 根据以上理论，本文认为一方面，人类在出于私人目的而使用汽车时会存在负的 外部效应 ，即汽车尾气污染了环境；另一方面，环境属于公共产品，在受到破坏时应由政府去纠正这些破坏者或破坏行为。为此，最优的解决方法是征税，开征汽车排污税。同时，跟据现阶段最新被提出的 双重红利 理论，开征汽车排污税既能在一定程度上纠正汽车尾气破坏环境的行为，又能通过利用汽车排污税所产生的新增加的税收收入来填补其他扭曲性税种，减少政府对扭曲型税种的依赖，从而减少对经济的影响。 （二）政策上的可行性 1.开征汽车排污税客观上能减缓广州市生态环境压力。近年来，广州城市环境空气质量变化的总趋势是：监测指标中氮氧化物（NOX）和可吸入颗粒物污染超标。而空气中的NOX浓度与城市汽车保有量是呈正相关关系的，截至2010年10月，广州民用汽车保有量为155万辆，比2009年的125万辆增加了30万辆，同比增长24%，汽车尾气排放污染物中的NOX相当多，NOx也是导致酸雨和酸雾的主因，广州的酸雨污染很严重，酸雨对广州城市生态环境破坏力极大。 2.开征汽车排污税有利于市民的身体健康。据 广州社情民意研究中心 于2008年底进行的 2008年广州环境状况公众评价调查 结果显示，公众认为 汽车尾气污染 难以控制，是损害公众健康的主要污染源。更有57.1%的环境专家预期，未来三年 汽车尾气污染 将进一步恶化。由此可见，汽车尾气不仅破坏广州的城市生态环境，还严重影响市民的身体健康。 3.开征汽车排污税是完善环境税制的需要。在2009年年底，即哥本哈根气候变化大会前夕，我国负责任地向全世界作出承诺：到2020年我国单位国内生产总值二氧化碳排放比2005年下降40%-45%。当然，要实现低碳减排的总体目标是我国经济、社会发展的重大战略问题，需要从多方面着手解决，但税收法规作为法律的重要部分，具有约束人们行为、管理社会的功能，这当中也必然包含了控制污染的功能，环保税制的建立和完善是我国减排目标得以顺利实现的重要保障。但我国至今只是建立了相关的排污收费制度，还没有建立起环保税制，所以开征汽车排污税是完善环境税制的需要。 总的来说，从政策层面上看，我国目前的汽车排污调控政策存在着诸多不足与缺陷；从税制结构上看，我国现有的税种也无法很好地限制汽车所造成的污染；从方式方法上看，采用行政直接限制上牌或征收排污费等只会扭曲经济生活，导致高成本、低效率。鉴于此，汽车排污税的开征就十分必要了，首先，针对我国日益快速增长的汽车数量，汽车尾气造成的环境污染越趋严重，汽车排污税若能实现税收收入的专款专用必然会环境保护产生良好的作用；其次，本文探析的是在广州开征汽车排污税的可行性，在局部范围内试点，收集各方面数据及吸取相关经验，如果开征后产生不良影响，影响也限于局部；最后，汽车排污税是环境保护税制的重要组成部分，开征后会为我国环境保护税制的整体开征提供经验借鉴。 （三）技术上的可行性 目前，检测汽车尾气的方法主要有：怠速法、双怠速法、稳态工况法【ASM（Aeceleration Simulation Mode）】、瞬态工况法（IM240）、简易瞬态工况法等五种。 比较以上五种方法， 怠速检测法（含双怠速法） 的优点是操作简单方便，设备便宜。但缺点也非常明显：其只能检测出CO和HC两种污染物的排放量，无法检测NOX的排放量，但研究表明NOX才是污染环境的 元凶 。另外，汽车在怠速情况下进行检测，并不能反映汽车在真实路况行驶时污染物的排放水平，同时在怠速状态下检测，司机很容易通过调整发动机来降低污染物排放量，作弊通过检测。 ASM稳态工况法 的优点是：进行检测时汽车不需要通过加速或减速的操作，用时较短，效率较高，同时该方法能检测到NOx的排放量，检测成本也相对比 瞬态工况法 为低，成本处于五种方法的中间。但是， ASM稳态工况法 的缺点是：只能检测汽车在匀速行驶状况下尾气污染物的浓度值，车辆在城市道路行驶时可以匀速的情况非常少，所以该方法的检测结果实用性不高；另外该方法检测的结果是汽车排放污染物浓度而不是汽车排放污染物的量，在同等情况下，对小排量汽车检测不公平。而 瞬态工况法 的检测过程中包含了汽车在怠速、匀速、加速和减速下的各种情况，真实反映了汽车的行驶状态，该方法也可以同时检测CO、HC和NOx等3种污染物的排放量，符合各项检测要求。但该方法的检测设备价格昂贵，设备日常维护费也较高。 简易瞬态工况法 则是上述各种检测方法的折中，检测精度较为准确且符合要求，设备价格也较为适中。 至2012年10月，广州市的汽车尾气检测方法已经全面升级为 简易瞬态工况法 ，该方法相对于之前采用的怠速检测法，能够全面检测车辆在加速、减速、怠速、匀速4种行驶状态下的尾气排放情况，并能通过计算机技术叠加，计算出汽车单位行驶里程的污染物排放量，有利于车辆排放因子的计算，以及生成车辆排放清单，极大减少车主 作弊 的可能。不仅如此，它还可以准确地检测出 怠速法 无法检测的NOx的排放量。 三、汽车排污税开征的拟定目标和原则 （一）政策目标 汽车排污税的开征，其最根本政策目标是：实现广州经济发展和生态环境建设的协调可持续，增强税收在经济发展和生态环境保护间的调控作用。改善广州空气质量，力争构建和谐广州。具体而言，包括以下三方面。 1.保障广州经济稳定、快速、健康增长。根据国际货币基金组织2009年发布的《世界经济展望》报告预测，2010年和2011年中国经济增长率分别为10.5%和9.6%。广州作为中国经济实力居前列的大型城市，经济增长率可以达到10%左右，国家现阶段提倡的是实现可持续发展的经济发展战略，城市生态环境保护与市民健康提升是战略中的重要组成部分，但广州市民现在对于日益堵塞的交通和发展相对缓慢的公共交通系统这两大交通 患疾 已怨声载道。为此，若在广州市以 专款专用 形式试点开征汽车排污税，就可以为广州的城市环�：徒煌ńㄉ璩锛欢康淖式�，促进广州经济增长的可持续发展。 2.促进市场机制的健全同时实现社会的公平。据《广东统计年鉴2008》的数据显示，2008年广州市私人汽车保有量为876921辆，而全市民用汽车保有量为1171731辆，私人汽车保有量占民用汽车保有量的74.95%。目前广州市市区汽车保有量约为155万辆，私人汽车保有量约为116万辆（按照2008年的比例）。汽车数量增长迅速，其尾气对广州城区的空气污染严重的 贡献 可达70%，同时也导致广州交通经常性严重堵塞。 我国市场经济的不断完善和发展，使很多人有能力购买了汽车，但众多 有车族 在享受汽车为自己带来的方便与快捷之余，却衍生出空气污染及交通拥堵等社会问题，而这一系列衍生问题的成本是由所有广州市民共同承担的，相对而言， 无车族 就承担了明显的外部负效应。所以，为促进市场机制的进一步完善，开征汽车排污税能实现该方面的社会公平。 3.保护环境有利于协调经济增长中的多方因素。首先，汽车排污税的开征有利于限制和治理高污染机动车。汽车排污税的征收目标应是：通过税收限制高污染、高排放机动车的使用，引导和鼓励市民购买低排量，低能耗的汽车；其次，有利于促进石油等不可再生资源的合理开采和利用。近年来随着我国汽车保有量快速增长，我们对石油的需求量急增，2009年底，我国石油对外依存度首次超过了50%，达到了国际公认的能源 安全警戒线 ，这将严重影响我国的可持续发展。另一方面，如此之多的石油被开采消费，对生态环境的影响可想而知。而随着汽车排污税的开征，会在一定程度上改变 有车族 的汽车消费习惯，在能不自驾车，而且公共交通工具运力得以保障的情况下尽量使用公共交通工具，既节省石油资源，又保护环境；再次，可以促进油电混合动力汽车的发展和普及。传统汽车工业已经面临着能源紧缺和环保的发展瓶颈，以新能源汽车替代传统汽车的呼声越来越高，新能源汽车或混合动力汽车，不仅能节省车主的用油费用，更重要是能降低城市生态环境污染。若在汽车排污税开征以后，消费者无论从经济角度还是从环保角度出发，都会更倾向选择购买新能源汽车，这必然会刺激汽车制造厂商加大对新能源汽车技术的资金投放和研发力度，使新能源汽车得以早日普及；最后，有利于促进汽车尾气净化催化剂的使用。汽车尾气净化催化剂的主要作用是控制汽车尾气污染物排放，减少汽车尾气污染。其可以根据原料的使用不同分为：贵金属尾气净化催化剂（主要原料为：铂、钯等贵金属）和稀土尾气净化催化剂（主要原料为：稀土、碱土金属和一些贱金属等）两种。前者的优点是：净化效果好、寿命长和活性高，但价格非常昂贵，不易广泛推广。而后者的净化效果也比较好、活性较高，使用寿命也较长，其最大优点是价格低廉，我国同时又是稀土资源大国，因此稀土汽车尾气净化催化剂可以在我国广泛推广。 （二）开征原则 1.公平性原则。 公平性原则 是指在制定汽车排污税的各项税制要素时，必须全面考虑 纳税公平 。 纳税公平 在此主要体现为两方面：一是谁使用汽车并造成环境污染的，谁就应该纳税；二是谁的汽车对环境的污染越大，谁就应该纳更多的税。另外，政府在征税时也要考虑到对社会弱势群体的照顾。如对下岗再就业、领低保等居民从事运输行业的，应给予税负减免或者通过财政补贴其改装、加装 三元催化器 等汽车尾气净化设备，减少其在运输过程中对环境的破坏程度，如果采取补贴的形式进行照顾，必须加强补贴资金的使用情况的监督。同时要求实行 一律征收 原则，即不实行任何特权车的税收减免。汽车排污税 公平性原则 体现了 税法面前，人人平等 的精神，坚持实现 公平性原则 是为了让公众更容易接受汽车排污税，尽量减少开征过程中的各种阻力。最后在汽车排污税的税收征管方面要加强对违规违法、偷逃税的纳税人的打击，确保依法纳税的纳税人权益得到保障。 2.有效性原则。税收的 有效性原则 体现在两方面： 政策有效性 原则和 经济有效性 原则。 政策有效性 原则是指：一项政策在实施过程中，其效果应尽可能达到政策既定目标。而汽车排污税的 政策有效性 原则应该以 税收效率原则 为基础，税收效率原则要求税务部门在征税时要尽可能提高资源配置和经济运行的效率，同时提高税务部门自身的行政管理效率。即要求汽车排污税达到有效降低汽车尾气污染物排放，改善城市环境质量，提高居民的健康水平，同时在执行过程中具备行政效率。 经济有效性 原则是指：以最低的成本完成既定的目标。汽车排污税在开征后必然会对汽车购买者和使用者产生一定成本，对纳税人的经济活动产生一定的负效应，就政府而言，应本着尽量实现税收中性的原则，使纳税人承担最小的税收成本就能达到政府既定的环境保护目标。 在征收环境保护税的问题上，西方发达国家非常注重保证开征环保税时，纳税人当期总的税负基本保持不变。如果环保税是具税收中性原则的良税，那么政府就要考虑的相应降低扭曲性税种（如：所得税）的税负水平，实现社会福利最大化。 本文的设想是：汽车排污税作为地方税种开征，由地方税务局征收。该征收方式的优点是地方税务局与环保、车辆管理等部门同属地方政府管理，各部门在沟通和合作效率必然更高。建议把广州市目前的车船税（地税部门有权在地方性税种的税率上作出适当调整）的定额税率降低，为汽车排污税的开征腾让出空间，减少开征阻力。 3.税收弹性原则。 税收弹性原则 是指：税收收入应该能根据政府财政支出的需要而同向发生变化，即具备弹性。要实现汽车排污税的弹性体现于两点：一是能否筹措到足够的税收收入来改善城市环境质量；二是能否提高居民的健康水平。这要求汽车排污税的征税范围和税率可以根据政府的实际需要灵活、适时地调整。一方面，我们正处在全球经济衰退的大背景当中，扩大内需政策是保证我国经济增长的关键；另一方面，汽车排污税税负不应过重，税负在一定时期内的也应相对稳定，只有税负的相对稳定，居民才能根据预算作出是否购买汽车的决定。 四、汽车排污税开征的其他制度规定设想 （一）汽车排污税的开征条件设定 当一城市同时具备以下三个条件时，可建议开征汽车排污税。 1.该城市汽车保有量超过100万辆；2.该城市全年出现灰霾天气的天数超过73天（全年的20%）；3.该城市常住居民呼吸道疾病的发病率在8%以上。 当一城市同时满足该三个条件时，说明该城市汽车保有量大，汽车尾气污染严重，城市环境质量恶劣，市民身体健康状况较差，汽车排污税的开征能适当改善以上状况。 （二）汽车排污税的收入归属 方案一：将汽车排污税纳入在消费税的成品油子目里征收，其收入按共享税分成（中央政府占25%，地方政府占75%），国税部门的收入直接上缴中央，地税部门的总收入按剔除税务部门的征收成本，路政、车管部门的管理成本后全额交付地方政府使用。 方案二：将汽车排污税作为地方税的形式开征，取得的税收收入全额由广州市人民政府统一调拨，扣除税务部门征收成本和路政、车管部门检测管理成本外，全部收入拨付环保、卫生及路政部门使用。 （三）汽车排污税的实施路线设计 第一步，在两至三年内争取先在广州试点开征汽车排污税。目前国家的宏观经济政策目标是进一步鼓励汽车消费，所以汽车排污税的开征不能加大现有车主及打算购车的 准车主 的消费预期，即汽车排污税的开征要以车辆购买和使用整体税负不变为前提。这样既不会影响国家宏观经济政策目标的实现，也不会为汽车排污税的开征构成阻力。 第二步，在广州市实行汽车排污税后一至两年在全国范围内适时推开。 第三步，长远目标为：实现汽车排污税的 双重红利 。汽车排污税的 双重红利 效应是指开征汽车排污税既能在一定程度上纠正汽车尾气破坏环境的行为（此为第一重红利），又能通过利用汽车排污税所产生的新增加的税收收入来填补其他扭曲性税种，减少政府对扭曲型税种的依赖，从而减少对经济的影响（此为第二重红利）。长远来看，逐步增加汽车排污税的税收收入，同步降低车辆购置税和消费税里关于汽车消费的部分税收收入，使购车成本降低，用车成本同比例增加，使对汽车征收的税收主要以环境保护为主，财政收入为辅。努力做到 谁消费，谁缴税；多消费，多缴税；广税基，轻税负 的征收原则。 参考文献： 1.欧洲环境局,刘亚明译.环境税的实施和效果[M].中国环境科学出版社,2000. 2.计金标.生态税收论[M].中国税务出版社,2000. 3.计金标,高萍.试论我国开征环境税的框架性问题[J].税务研究,2008(11). 4.陈平路,邓宝生.基于次优理论的汽车排污税研究[J].税务研究,2009(4). 5.高凤勤.论环保税收制度的构建[J].理论学刊,2009. 【】 责任编辑：zoe 促进创意产业发展的税收政策研究